Hướng dẫn chi tiết lập bảng cân đối kế toán hợp nhất theo IFRS

Đối với các doanh nghiệp có nhiều chi nhánh hoặc công ty con, việc lập Bảng cân đối kế toán hợp nhất là cần thiết để phản ánh chính xác tình hình tài chính của toàn bộ tập đoàn. Vậy cách lập bảng cân đối kế toán hợp nhất như thế nào? Hãy cùng Học viện Kế Toán Việt Hưng tìm hiểu qua bài viết dưới đây!

Nguyên tắc hợp nhất bảng cân đối kế toán

Nguyên tắc 1: Cộng toàn bộ tài sản và nợ phải trả của công ty con và công ty công ty mẹ với nhau theo từng dòng trên SoFP  

Lý do: Công ty mẹ kiểm soát được công ty con nên kiểm soát được toàn bộ tài sản và nợ phải trả của công ty con, dù có thể ko sở hữu 100% công ty con.

Nguyên tắc 2: Đối với vốn chủ sở hữu

Ta chia làm 2 lần:

  • Share capital, Share premium: lấy 100% của công ty mẹ.

Không bao gồm phần vốn của công ty con mà công ty mẹ đã sở hữu, vì phần vốn này phải được bù trừ với khoản mục ‘đầu tư vào công ty con’ (investment in subsidiary) trên báo cáo tài chính của công ty mẹ.

Lý do: trên góc độ toàn tập đoàn, thì đây là túi trái đầu tư vào túi phải, trong nội bộ, chứ không phải là đầu tư ra bên ngoài.

  • Reserves (Retained Earnings and Revaluation Surplus):

100% Công ty mẹ + tỷ lệ phần trăm sở hữu đối với lợi nhuận sau hợp nhất của công ty con – Các bút toán điều chỉnh nếu có.
Giải thích: Chúng ta chỉ hợp nhất phần Reserve của công ty con sau khi được mua lại. Bởi vì trước thời điểm hợp nhất công ty mẹ chưa có quyền kiểm soát công ty con. Ngoài ra, phần reserves phát sinh trước khi hợp nhất đã được triệt tiêu với khoản đầu tư trên SOFP của công ty công ty mẹ tại thời điểm mua rồi.
Một điểm lưu ý nữa đối với phần Reserves là trong trường hợp Công ty mẹ không mua 100% công ty con, phần còn lại của công ty con thuộc về các cổ đông không kiểm soát (NCI). Khi đó Công ty mẹ và NCI sẽ được chia phần lợi nhuận phát sinh sau hợp nhất theo tỷ lệ phần trăm sở hữu.

Nguyên tắc 3. Loại bỏ toàn bộ giao dịch trong nội bộ tập đoàn

Ví dụ: Các khoản phải thu/phải trả của nhau thì phải được loại bỏ, và chỉ bao gồm khoản phải thu/phải trả của bên thứ ba bên ngoài doanh nghiệp.

Lý do: Các giao dịch này bản chất là túi trái bán sang túi phải, không tạo thêm dòng tiền đi vào toàn tập đoàn.

Hướng dẫn các bước lập bảng cân đối kế toán hợp nhất

Bước 1: Xác định các thông tin ban đầu về giao dịch hợp nhất

Để có thể lập SOFP, trước tiên chúng ta xác định những thông tin sau:

  1. Group structure (Cấu trúc của group)
  • Số lượng các công ty con cần hợp nhất
  • Tỷ lệ sở hữu của công ty công ty mẹ tại từng công ty con

Thông thường trong các bài hợp nhất của môn F7, sẽ thường xuất hiện công ty Công ty mẹ sở hữu 1 công ty con. Trong trường hợp công ty Công ty mẹ sở hữu 70% công ty con B, trong khi công ty con lại sở hữu 80% công ty con C khác, như vậy Công ty mẹ cũng sẽ sở hữu 70% x 80% = 56% công ty C. Do đó mà Công ty mẹ phải hợp nhất cả công ty con B và C.

  1. Date of reporting and date of acquisition (Thời điểm hợp nhất và kỳ báo cáo của công ty con)
  • Công ty mẹ chỉ hợp nhất kết quả kinh doanh của công ty con từ ngày đạt được quyền kiểm soát trở về sau.
  • Nếu ngày hợp nhất nằm ở giữa kỳ kế toán của công ty con: chúng ta phải tách lợi nhuận trong kỳ của công ty con thành “pre-acquisition profit” và “post-acquisition profit”.

Bước 2: Thực hiện một số điều chỉnh BCĐKT riêng của mỗi công ty trước khi hợp nhất (nếu cần)

  • Công nợ theo dõi giữa 2 bên chưa khớp nhau: ghi nhận thiếu giao dịch nội bộ hoặc tiền đang chuyển chưa nhận được.
  • Công ty con chưa đánh giá giá trị tài sản, nợ phải trả theo giá trị hợp lý tại ngày hợp nhất.
  • Các sai sót khác chưa điều chỉnh trong BCĐKT trước khi hợp nhất.

Bước 3: Xác định các bút toán điều chỉnh hợp nhất

  1. Xác định giá trị đầu tư của công ty Công ty mẹ (Consideration Transferred) (W3)

Xác định hình thức thanh toán: theo tình huống, đó là cash và deferred consideration

(Lưu ý: ngoài ra có những hình thức thanh toán sau: assets, equity instruments, công ty contingent consideration) => đã được đề cập ở phần 1

  1. Xác định giá trị thuần của công ty con (FV of Net Assets of Subsidiary): (W4)

Share capital:                         60,000

RE:                                         34,000

Revaluation Surplus:               4,000

FV adjustment of Inventory:       600

Total:                                      98,600

  1. Xác định NCI (nếu có) tại ngày hợp nhất

Có 2 cách tính giá trị của NCI:

  • Cách 1: Tính theo tỷ lệ giá trị tài sản thuần của công ty con mà NCI sở hữu.
  • Cách 2: Tính theo giá trị thị trường của cổ phiếu công ty con tại ngày mua. Đề bài thường cho sẵn Fair value của NCI hoặc Fair Value của cổ phiếu của công ty con. 
  1. Tính Goodwill

Ta chú ý đến 2 điều sau:

4.1. Công thức tính Goodwill tại ngày mua:

Goodwill = Purchase Consideration (Khoản tiền công ty mẹ bỏ ra để mua công ty con) + NCI – Fair value of Net Assets của công ty con.

4.2. Goodwill phải được xem xét sự hao tổn cuối mỗi năm (Impairment)

Goodwill phải được xem xét sự hao tổn cuối mỗi năm (Impairment) để phản ánh giá trị thực tế, do là tài sản cố định vô hình, nên không có khấu hao. Nếu có impairment, ta xét đến 2 trường hợp sau:

  • Trường hợp 1: NCI tại ngày mua tính theo giá trị hợp lý của tài sản thuần của công ty con (partial fair value). Khi đó goodwill tại ngày mua đã được phân bổ hết cho lợi ích của cổ đông công ty công ty mẹ, nên khi goodwill bị suy giảm giá trị, phần suy giảm sẽ phân bổ hết cho cổ đông công ty công ty mẹ, NCI ko ảnh hưởng.
    Hạch toán:

                 Dr RE (cổ đông công ty Công ty mẹ)

                       Cr Goodwill

  • Trường hợp 2: NCI tại ngày mua tính theo giá trị cổ phiếu công ty con (full fair value). Khi đó NCI cũng được hưởng từ phần chênh lệch giữa giá cổ phiếu (full fair value) và giá trị tài sản thuần của công ty con tại ngày mua. Do đó goodwill tại ngày mua đã được phân bổ 1 phần cho NCI, phần còn lại phân bổ cho lợi ích của cổ đông công ty công ty mẹ, nên khi goodwill bị suy giảm giá trị, phần suy giảm cũng sẽ phân bổ cho cổ đông công ty công ty mẹ và NCI theo tỉ lệ sở hữu.
    Hạch toán:

                 Dr RE (cổ đông công ty Công ty mẹ)

                 Dr RE (NCI)

                         Cr Goodwill 

  1. Tính Unrealised profittừ các nghiệp vụ mua bán nội bộ hàng tồn kho và PPE

Chúng ta có một số giao dịch nội bộ sau:

  • Intra-group sale of inventories (Mua bán hàng tồn kho nội bộ)
    • Công ty mẹ bán cho công ty con
      Lợi nhuận chưa thực hiện sẽ bằng tổng lợi nhuận của lô hàng x tỉ lệ % hàng còn tồn trong kho chưa bán cho bên thứ 3.        
  • Công ty con bán cho công ty mẹ                                      
  • Intra-group sale of PPE (Mua bán Tài sản cố định hữu hình nội bộ)
    • Công ty mẹ bán cho công ty con
  • Công ty con bán cho công ty mẹ

Trong F7, sẽ có dạng bài mua bán nội bộ PPE nhưng mua giữa năm, không phải đầu năm. Khi đó phần khấu hao điều chỉnh phải nhớ nhân số tháng rồi chia 12.  

3.6. Xác định Group Reserves tại thời điểm kết thúc:

Group Reserves = 100% Parents’ Reserves + %Group Post – Acquisition Reserves of Subsidiary – Consolidation Adjustment.

3.7. Xác định giá trị NCI tại thời điểm cuối kỳ báo cáo  

(W8): NCI at year-end

Bước 4: Lên báo cáo BCĐKT hợp nhất (SOFP)

Sau khi đã thực hiện các bút toán điều chỉnh, để lên báo cáo hợp nhất chúng ta cần lưu ý những điểm sau đây:

  • Cộng ngang tài sản và nợ phải trả
  • Loại bỏ Investment in subsidiary trên SOFP công ty công ty mẹ
  • Loại bỏ các khoản mục trên Equity của công ty con
  • Thêm NCI vào thành 1 dòng trong equity hợp nhất (W8)
  • Đưa goodwill vào thành 1 dòng trong non current asset (W4)
  • Bù trừ công nợ nội bộ (nếu có)
  • Điều chỉnh tăng giảm PPE, hàng tồn kho từ các hoạt động mua bán nội bộ (W6)

 Xem thêm: 

Tóm lại, Bảng cân đối kế toán hợp nhất là một trong những báo cáo tài chính quan trọng nhất của doanh nghiệp mẹ và các công ty con trong tập đoàn. Trên đây, Học viện Kế Toán Việt Hưng đã hướng dẫn chi tiết lập bảng cân đối kế toán hợp nhất. Hy vọng bài viết này sẽ giúp các bạn kế toán hiểu rõ hơn về phương pháp lập bảng cân đối kế toán hợp nhất và thực hiện đúng quy định.