IFRS 10 – Báo cáo tài chính hợp nhất nêu ra các yêu cầu đối với việc lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất, yêu cầu các đơn vị hợp nhất các đơn vị mà nó kiểm soát. Việc kiểm soát đòi hỏi phải có khả năng tiếp cận hoặc có quyền đối với các khoản thu nhập thay đổi và khả năng tác động đến các khoản thu nhập đó thông qua quyền lực đối với bên nhận đầu tư. IFRS 10 được ban hành vào tháng 5 năm 2011 và áp dụng cho kỳ kế toán hàng năm bắt đầu vào hoặc sau ngày 1 tháng 1 năm 2013.
Mục tiêu
Mục tiêu của IFRS 10 là thiết lập các nguyên tắc trình bày và lập báo cáo tài chính hợp nhất khi một đơn vị kiểm soát một hoặc nhiều đơn vị khác. [IFRS 10:1]
Tiêu chuẩn: [IFRS 10:1]
- Yêu cầu đơn vị mẹ (đơn vị kiểm soát một hoặc nhiều đơn vị khác) trình bày báo cáo tài chính hợp nhất
- Xác định nguyên tắc kiểm soát và thiết lập quyền kiểm soát làm cơ sở cho việc hợp nhất
- Đặt ra cách áp dụng nguyên tắc kiểm soát để xác định liệu nhà đầu tư có kiểm soát bên được đầu tư hay không và do đó phải hợp nhất bên được đầu tư
- Đưa ra các yêu cầu kế toán cho việc lập báo cáo tài chính hợp nhất
- Định nghĩa một đơn vị quản lý quỹ đầu tư và đưa ra một ngoại lệ đối với việc hợp nhất các công ty con cụ thể của một đơn vị quản lý quỹ đầu tư*.
Điều khiển
Nhà đầu tư xác định xem đó có phải là công ty mẹ hay không bằng cách đánh giá xem liệu họ có kiểm soát một hoặc nhiều bên nhận đầu tư hay không. Nhà đầu tư xem xét tất cả các sự kiện và hoàn cảnh liên quan khi đánh giá liệu họ có kiểm soát đối tượng được đầu tư hay không.
Nhà đầu tư kiểm soát bên nhận đầu tư khi nó có hoặc có quyền đối với các khoản lợi nhuận thay đổi từ việc tham gia vào bên nhận đầu tư và có khả năng tác động đến các khoản lợi nhuận đó thông qua quyền lực của mình đối với bên nhận đầu tư. [IFRS 10:5-6; IFRS 10:8]
Nhà đầu tư kiểm soát bên nhận đầu tư khi và chỉ khi nhà đầu tư đó có tất cả các yếu tố sau: [IFRS 10:7]
- Quyền lực đối với bên nhận đầu tư, tức là nhà đầu tư hiện có các quyền cho phép họ chỉ đạo các hoạt động liên quan (các hoạt động có ảnh hưởng đáng kể đến lợi nhuận của bên nhận đầu tư)
- Khả năng tiếp xúc hoặc quyền đối với các khoản lợi nhuận thay đổi từ việc tham gia vào bên nhận đầu tư
- Khả năng sử dụng quyền lực của mình đối với bên nhận đầu tư để tác động đến mức lợi nhuận của nhà đầu tư.
Quyền lực phát sinh từ quyền. Các quyền đó có thể đơn giản (ví dụ thông qua quyền biểu quyết) hoặc phức tạp (ví dụ như được đưa vào các thỏa thuận hợp đồng). Nhà đầu tư chỉ nắm giữ quyền bảo vệ không thể có quyền đối với bên nhận đầu tư và do đó không thể kiểm soát bên nhận đầu tư [IFRS 10:11, IFRS 10:14].
Nhà đầu tư phải được tiếp cận hoặc có quyền nhận được lợi nhuận thay đổi từ việc tham gia với bên được đầu tư để kiểm soát bên được đầu tư. Những khoản thu nhập như vậy phải có khả năng thay đổi do kết quả hoạt động của bên nhận đầu tư và có thể dương, âm hoặc cả hai. [IFRS 10:15]
Công ty mẹ không chỉ phải có quyền đối với bên nhận đầu tư và có quyền đối với các khoản lợi nhuận thay đổi từ việc tham gia với bên nhận đầu tư, mà công ty mẹ còn phải có khả năng sử dụng quyền lực của mình đối với bên nhận đầu tư để tác động đến lợi nhuận từ việc tham gia với bên nhận đầu tư. [IFRS 10:17].
Khi đánh giá liệu nhà đầu tư có kiểm soát đối tượng được đầu tư hay không, nhà đầu tư có quyền quyết định sẽ xác định liệu nhà đầu tư đó có đóng vai trò là bên ủy quyền hay đại lý của bên khác hay không. Một số yếu tố được xem xét khi đưa ra đánh giá này. Ví dụ, mức thù lao của người ra quyết định được xem xét khi xác định xem đó có phải là đại lý hay không. [IFRS 10:B58, IFRS 10:B60].
Yêu cầu kế toán
Công ty mẹ phải lập báo cáo tài chính hợp nhất trên cơ sở áp dụng chính sách kế toán thống nhất cho các giao dịch và sự kiện giống nhau trong các trường hợp tương tự.
Việc hợp nhất bên được đầu tư phải bắt đầu từ ngày nhà đầu tư đạt được quyền kiểm soát và kết thúc khi nhà đầu tư mất quyền kiểm soát đối với bên được đầu tư.
Đoạn B86-B93 đưa ra các hướng dẫn cho việc lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất.
Lợi ích của cổ đông không kiểm soát
- Công ty mẹ phải trình bày lợi ích của cổ đông không kiểm soát trong phần vốn chủ sở hữu của báo cáo tính hình tài chính hợp nhất, thành một chỉ tiêu riêng biệt tách rời khỏi phần vốn chủ sở hữu của công ty mẹ.
- Những thay đổi trong phần lợi ích của công ty mẹ tại công ty con mà không dẫn tới việc công ty mẹ mất quyền kiểm soát đối với công ty con là các giao dịch vốn chủ (là giao dịch giữa các chủ sở hữu).
- Đoạn B94-B96 đưa ra hướng dẫn về kế toán lợi ích của cổ đông không kiểm soát trong báo cáo tài chính hợp nhất.
Mất quyền kiểm soát
Khi mất quyền kiểm soát đối với công ty con, công ty mẹ phải:
- Dừng ghi nhận tài sản và nợ phải trả của công ty con đó trên báo cáo tình hình tài chính hợp nhất.
- Ghi nhận khoản đầu tư còn lại ở công ty con đó và sau đó kế toán khoản đầu tư còn lại này và các nghĩa vụ đối với công ty con đó theo các chuẩn mực báo cáo tài chính có liên quan. Khoản lợi ích còn lại đó được xác định như mô tả ở đoạn B98(b)(iii) và B99A. Giá trị được xác định tại ngày mất quyền kiểm soát được coi như giá trị hợp lý tại thời điểm ghi nhận ban đầu của tài sản tài chính theo IFRS số 9 hoặc là giá gốc tại thời điểm ghi nhận ban đầu của khoản đầu tư vào công ty liên kết hoặc liên doanh.
- Ghi nhận lãi hoặc lỗ phát sinh từ việc mất quyền kiểm soát đối với phần lợi ích kiểm soát trước đây theo quy định tại đoạn B98-B99A.
- Đoạn B97-B99A đưa ra hướng dẫn về kế toán đối với giao dịch làm mất quyền kiểm soát đối với công ty con.
Lập báo cáo tài chính hợp nhất
Công ty mẹ lập báo cáo tài chính hợp nhất sử dụng các chính sách kế toán thống nhất cho các giao dịch và sự kiện tương tự trong những trường hợp tương tự. [IFRS 10:19]
Tuy nhiên, công ty mẹ không cần phải trình bày báo cáo tài chính hợp nhất nếu đáp ứng tất cả các điều kiện sau: [IFRS 10:4(a)]
- Nó là công ty con thuộc sở hữu toàn bộ hoặc là công ty con được sở hữu một phần của đơn vị khác và các chủ sở hữu khác của nó, bao gồm cả những người không có quyền biểu quyết, đã được thông báo và không phản đối việc công ty mẹ không trình bày báo cáo tài chính hợp nhất
- Công cụ nợ hoặc vốn chủ sở hữu của nó không được giao dịch trên thị trường đại chúng (sàn giao dịch chứng khoán trong nước hoặc nước ngoài hoặc thị trường phi tập trung, bao gồm thị trường địa phương và khu vực)
- Nó đã không nộp hoặc đang trong quá trình nộp báo cáo tài chính của mình cho ủy ban chứng khoán hoặc tổ chức quản lý khác nhằm mục đích phát hành bất kỳ loại công cụ nào trên thị trường đại chúng, và
- Công ty mẹ cuối cùng hoặc bất kỳ công ty mẹ trung gian nào của công ty mẹ lập báo cáo tài chính sẵn có để sử dụng rộng rãi tuân thủ IFRS, trong đó các công ty con được hợp nhất hoặc được đo lường theo giá trị hợp lý thông qua lãi hoặc lỗ theo IFRS 10.
Thủ tục hợp nhất
Báo cáo tài chính hợp nhất: [IFRS 10:B86]
- Kết hợp các khoản mục tài sản, nợ phải trả, vốn chủ sở hữu, thu nhập, chi phí và dòng tiền của công ty mẹ với các khoản mục của công ty con
- Bù đắp (loại bỏ) giá trị ghi sổ của khoản đầu tư của công ty mẹ vào từng công ty con và phần vốn chủ sở hữu của công ty mẹ trong mỗi công ty con ( IFRS 3 Hợp nhất kinh doanh giải thích cách hạch toán mọi lợi thế thương mại liên quan)
- Loại bỏ toàn bộ tài sản và nợ phải trả, vốn chủ sở hữu, thu nhập, chi phí và các luồng tiền liên quan đến giao dịch giữa các đơn vị trong tập đoàn (lãi hoặc lỗ phát sinh từ các giao dịch nội bộ được ghi nhận vào tài sản, như hàng tồn kho và tài sản cố định, được loại bỏ toàn bộ) .
Đơn vị báo cáo bao gồm thu nhập và chi phí của một công ty con trong báo cáo tài chính hợp nhất kể từ ngày đơn vị này nắm quyền kiểm soát cho đến ngày đơn vị báo cáo chấm dứt quyền kiểm soát công ty con. Thu nhập và chi phí của công ty con được xác định dựa trên giá trị tài sản và nợ phải trả được ghi nhận trên báo cáo tài chính hợp nhất tại ngày mua. [IFRS 10:B88]
Công ty mẹ và công ty con phải có cùng ngày báo cáo hoặc hợp nhất dựa trên thông tin tài chính bổ sung do công ty con chuẩn bị, trừ khi không thể thực hiện được.
Trong trường hợp không thể thực hiện được, báo cáo tài chính gần đây nhất của công ty con sẽ được sử dụng và điều chỉnh do ảnh hưởng của các giao dịch hoặc sự kiện quan trọng giữa ngày báo cáo của công ty con và báo cáo tài chính hợp nhất. Chênh lệch giữa ngày lập báo cáo tài chính của công ty con và ngày lập báo cáo tài chính hợp nhất không quá ba tháng [IFRS 10:B92, IFRS 10:B93]
Thay đổi quyền sở hữu
Những thay đổi về quyền sở hữu của công ty mẹ trong công ty con không dẫn đến việc công ty mẹ mất quyền kiểm soát công ty con là các giao dịch vốn cổ phần (tức là giao dịch với chủ sở hữu với tư cách là chủ sở hữu).
Khi tỷ lệ vốn sở hữu của cổ đông không kiểm soát thay đổi, giá trị ghi sổ của cổ đông kiểm soát và cổ đông không kiểm soát sẽ được điều chỉnh để phản ánh những thay đổi về lợi ích tương đối của họ trong công ty con. Bất kỳ chênh lệch nào giữa giá trị điều chỉnh lợi ích của cổ đông không kiểm soát và giá trị hợp lý của khoản đã trả hoặc nhận được sẽ được ghi nhận trực tiếp vào vốn chủ sở hữu và được phân bổ cho chủ sở hữu của công ty mẹ.[IFRS 10:23, IFRS 10:B96]
Nếu công ty mẹ mất quyền kiểm soát công ty con, công ty mẹ [IFRS 10:25]:
- Dừng ghi nhận tài sản và nợ phải trả của công ty con cũ khỏi báo cáo tình hình tài chính hợp nhất
- Ghi nhận bất kỳ khoản đầu tư nào được giữ lại trong công ty con cũ khi quyền kiểm soát bị mất và sau đó hạch toán khoản đầu tư đó cũng như mọi khoản nợ của hoặc của công ty con cũ theo IFRS liên quan. Khoản lãi giữ lại đó được đo lường lại và giá trị đo lại được coi là giá trị hợp lý khi ghi nhận ban đầu của một tài sản tài chính theo IFRS 9 Công cụ tài chính hoặc, khi thích hợp, là chi phí ghi nhận ban đầu của khoản đầu tư vào công ty liên kết hoặc liên doanh
- Ghi nhận lãi hoặc lỗ liên quan đến việc mất quyền kiểm soát do quyền kiểm soát trước đây gây ra.
Nếu công ty mẹ mất quyền kiểm soát công ty con không có hoạt động kinh doanh trong giao dịch với công ty liên kết hoặc công ty liên doanh thì lãi hoặc lỗ phát sinh từ các giao dịch đó chỉ được ghi nhận vào lãi hoặc lỗ của công ty mẹ trong phạm vi lợi ích của nhà đầu tư không liên quan trong công ty liên kết hoặc liên doanh đó.
Miễn trừ hợp nhất tổ chức đầu tư
IFRS 10 có các yêu cầu kế toán đặc biệt dành cho các đơn vị đầu tư. Khi một đơn vị đáp ứng định nghĩa về ‘thực thể đầu tư’, đơn vị đó không hợp nhất các công ty con của mình hoặc áp dụng IFRS 3 Hợp nhất kinh doanh khi đơn vị đó giành được quyền kiểm soát một đơn vị khác. [IFRS 10:31]
Đơn vị phải xem xét tất cả các sự kiện và hoàn cảnh khi đánh giá xem liệu đơn vị đó có phải là đơn vị quản lý quỹ đầu tư hay không, bao gồm cả mục đích và thiết kế của đơn vị đó. IFRS 10 quy định rằng đơn vị đầu tư phải có các đặc điểm điển hình sau [IFRS 10:28]:
- Nó có nhiều hơn một khoản đầu tư
- Nó có nhiều hơn một nhà đầu tư
- Có các nhà đầu tư không phải là bên liên quan của đơn vị
- Nó có quyền lợi sở hữu dưới hình thức vốn chủ sở hữu hoặc các quyền lợi tương tự.
Việc thiếu bất kỳ đặc điểm điển hình nào không nhất thiết khiến một đơn vị không đủ tiêu chuẩn được phân loại là một đơn vị quản lý quỹ đầu tư.
Đơn vị đầu tư phải đo lường khoản đầu tư vào công ty con theo giá trị hợp lý thông qua báo cáo lãi hoặc lỗ theo IFRS 9 Công cụ tài chính hoặc IAS 39 Công cụ tài chính : Ghi nhận và Đo lường . [IFRS 10:31]
Tuy nhiên, đơn vị quản lý quỹ đầu tư vẫn phải hợp nhất một công ty con trong đó công ty con đó cung cấp các dịch vụ liên quan đến hoạt động đầu tư của đơn vị quản lý quỹ đầu tư. [IFRS 10:32]*
Do đơn vị quản lý quỹ đầu tư không bắt buộc phải hợp nhất các công ty con nên các giao dịch với bên liên quan trong nội bộ tập đoàn và số dư chưa thanh toán sẽ không bị loại bỏ [IAS 24.4, IAS 39.80].
Các yêu cầu đặc biệt được áp dụng khi một đơn vị trở thành hoặc không còn là một đơn vị quản lý quỹ đầu tư. [IFRS 10:B100-B101]
Việc miễn hợp nhất chỉ áp dụng cho chính đơn vị quản lý quỹ đầu tư. Theo đó, công ty mẹ của đơn vị quản lý quỹ đầu tư phải hợp nhất tất cả các đơn vị mà nó kiểm soát, bao gồm cả những đơn vị được kiểm soát thông qua công ty con của đơn vị quản lý quỹ đầu tư, trừ khi bản thân công ty mẹ cũng là một đơn vị quản lý quỹ đầu tư. [IFRS 10:33]
Tiết lộ
Không có công bố thông tin nào được nêu cụ thể trong IFRS 10. Thay vào đó, IFRS 12 Công bố lợi ích trong các đơn vị khác nêu rõ các công bố thông tin được yêu cầu.
Khả năng áp dụng sớm
IFRS 10 được áp dụng cho các kỳ báo cáo thường niên bắt đầu vào hoặc sau ngày 1 tháng 1 năm 2013 [IFRS 10:C1].
Nhìn chung, việc áp dụng hồi cứu được yêu cầu theo IAS 8 Chính sách kế toán, Những thay đổi trong ước tính kế toán và sai sót [IFRS 10:C2]. Tuy nhiên, đơn vị không bắt buộc phải điều chỉnh kế toán liên quan đến các đơn vị đã được hợp nhất trước đây và tiếp tục được hợp nhất hoặc các đơn vị trước đây chưa được hợp nhất và tiếp tục không được hợp nhất tại ngày áp dụng IFRS lần đầu [ IFRS 10:C3].
Hơn nữa, đơn vị không bắt buộc phải trình bày thông tin định lượng theo yêu cầu của đoạn 28(f) của IAS 8 cho kỳ hàng năm ngay trước ngày áp dụng chuẩn mực lần đầu (thời điểm bắt đầu kỳ báo cáo hàng năm mà IFRS 10 được áp dụng đầu tiên). áp dụng) [IFRS 10:C2A-C2B]. Tuy nhiên, đơn vị có thể chọn trình bày thông tin so sánh đã điều chỉnh cho các kỳ báo cáo trước đó, đơn vị phải xác định rõ ràng mọi thông tin so sánh chưa điều chỉnh và giải thích cơ sở lập thông tin so sánh [IFRS 10.C6A-C6B].
IFRS 10 quy định kế toán sửa đổi trong lần áp dụng đầu tiên trong các trường hợp sau:
- Một đơn vị hợp nhất một đơn vị chưa được hợp nhất trước đó [IFRS 10:C4-C4C]
- Đơn vị không còn hợp nhất đơn vị đã được hợp nhất trước đó [IFRS 10:C5-C5A]
- Liên quan đến một số sửa đổi nhất định đối với IAS 27 được thực hiện năm 2008 đã được chuyển sang IFRS 10 [IFRS 10:C6].